Con la Risposta ad istanza di interpello n. 439 del 28 ottobre 2019 l’Agenzia delle Entrate torna sul tema della corretta tassazione applicabile, sia ai fini dell’imposta di registro che ai fini delle altre imposte indirette, all’atto di risoluzione per mutuo consenso di un atto di compravendita immobiliare.
In riferimento al contratto di risoluzione per mutuo consenso, se da una parte la giurisprudenza di merito ha recentemente e in più occasioni accolto la tesi secondo la quale tale contratto ha una propria “causa risolutoria”, assoggettandolo ad imposte fisse, dall’altro lato l’Amministrazione finanziaria continua ad essere ancorata all’indirizzo che attribuisce al mutuo dissenso la natura di “contrarius actus”, in quanto contratto avente ad oggetto una “prestazione patrimoniale”, con conseguente applicazione delle imposte indirette in misura proporzionale; ciò ad esclusione degli atti senza previsione di corrispettivo, come la donazione, per i quali l’Amministrazione ha riconosciuto l’applicazione di imposte fisse (risoluzione 14 febbraio 2014, n. 20/E).
Con l’istanza di interpello sopra specificata, il contribuente, dopo aver illustrato la fattispecie (risoluzione di un contratto di compravendita con intero prezzo dilazionato mai corrisposto), ne sostiene l’assoggettamento alle imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa di Euro 200 ciascuna, in quanto non si tratterebbe di ritrasferimento, bensì di un autonomo contratto, dotato di autonoma causa, concluso al fine di estinguere gli effetti di un precedente atto.
A sostegno della propria tesi, il contribuente richiama sia quanto statuito dalla Corte di cassazione nella sentenza n. 18844 del 31 ottobre 2012, sia quanto affermato dalla stessa Agenzia delle Entrate nella risoluzione 14 febbraio 2014, n. 20/E, nella convinzione che le considerazioni ivi contenute – dettate in tema di risoluzione per mutuo consenso di una donazione – possano considerarsi valide e trovare applicazione anche alle ipotesi di risoluzione per mutuo consenso di una compravendita.
Secondo l’Agenzia delle Entrate, lo scioglimento consensuale del rapporto contrattuale per mutuo consenso di cui all’art. 1372 c.c. è sì espressione dell’autonomia negoziale delle parti, rientrando nella più vasta categoria degli eventi risolutivi del contratto, ma, con riferimento al trattamento tributario applicabile, ai fini della tassazione indiretta, lo stesso è considerato retrocessione della proprietà del bene in precedenza trasferito. Lo scioglimento deve pertanto essere assoggettato a tassazione in misura proporzionale ai sensi dell’art. 28, comma 2, del D.P.R. n. 131 del 1986, in quanto regola residuale rispetto a quella dettata dal comma 1 della stessa disposizione. Ne consegue che, ove la risoluzione del contratto non si fondi su clausole o condizioni contenute nel negozio da risolvere, o in un patto autonomo stipulato entro il secondo giorno successivo alla sua conclusione (e in mancanza di previsione di corrispettivo), né su fattispecie in cui il contratto viene meno per un originario difetto funzionale o per il concretizzarsi di una situazione di intrinseca instabilità, che abbia quale presupposto un “vizio di funzionamento” del rapporto e non la concorde volontà delle parti, in tutti questi casi l’imposta si applica in misura proporzionale.
A sostegno della propria posizione l’Agenzia delle Entrate richiama due recenti ordinanze della Corte di cassazione e precisamente l’ordinanza n. 24506 del 5 ottobre 2018, con cui la Corte cassa la sentenza n. 21/2011 della Commissione Tributaria Regionale di Firenze, e l’ordinanza n. 5745 del 9 marzo 2018, con cui la Corte cassa la sentenza n. 23/2012 della Commissione Tributaria Regionale di Torino e, decidendo anche nel merito, rigetta l’iniziale ricorso dei contribuenti.
Secondo l’Agenzia delle Entrate, la retrocessione della proprietà del bene oggetto del precedente atto di compravendita, quale prestazione patrimoniale del contratto di mutuo consenso, rectius manifestazione di capacità contributiva/nuova ricchezza espressa dal negozio risolutorio, rientra nell’ambito applicativo del comma 2 del citato articolo 28 e deve, pertanto, essere tassata autonomamente ai fini dell’imposta registro con applicazione dell’aliquota in misura proporzionale prevista per i trasferimenti immobiliari dall’articolo 1 della Tariffa, Parte prima, allegata al TUR.
In senso critico, si può osservare che nell’atto risolutivo mancano effetti traslativi, né si configurano prestazioni ulteriori rispetto a quelle del precedente contratto di compravendita, avendo la risoluzione per mutuo consenso il solo effetto di far venir meno gli effetti traslativi della precedente vendita, e che, ove fossero state pattuite prestazioni ulteriori (quale corrispettivo per far venire meno il consenso precedentemente prestato), queste certamente sarebbero soggette ad imposizione proporzionale. Nella fattispecie de qua, peraltro, il contratto di mutuo dissenso integra una risoluzione da cui non deriva alcuna “attribuzione patrimoniale”, se non la “riconsegna” dell’immobile, non essendovi nemmeno la restituzione del prezzo dilazionato, in quanto mai corrisposto, tant’è che, in caso di inadempimento dell’accipiens, al venditore non rimarrebbe che agire con l’azione di ripetizione ex artt. 2033 e 2037 c.c.
A sostegno di ciò si richiama anche la circostanza che l’art. 28, comma 2, del D.P.R. n. 131 del 1986, se correttamente interpretato, consente di applicare l’imposta in misura proporzionale solo nel caso di un eventuale corrispettivo fissato dalle parti, rientrando lo stesso corrispettivo effettivamente tra le “prestazioni derivanti dalla risoluzione”, di cui alla richiamata disposizione.
Sembrerebbe, pertanto, corretta e giustificata l’applicazione al contratto di mutuo dissenso di compravendita immobiliare dell’imposizione in misura fissa, anziché in misura proporzionale.
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AUTORE
Daniela Riva è notaio in Lecco con studio in Vicolo della Torre, 15. Avvocato del Foro di Lecco dal 2004 al 2013. Laureata in Giurisprudenza presso l’Università degli Studi di Milano e diplomata in maturità classica presso il Liceo Classico “A. Manzoni” di Lecco.